Rozliczenie VAT w przypadku transakcji łańcuchowej

Przedsiębiorca z Polski kupił towar od hiszpańskiego dostawcy, a następnie sprzedał go łotewskiej firmie. Towar został przetransportowany bezpośrednio z Hiszpanii do Łotwy. Organizacją transportu zajęła się firma łotewska. Wszystkie podmioty biorące udział w transakcji dysponują ważnymi numerami VAT UE. Czy w tej sytuacji możliwe jest zastosowanie procedury uproszczonej dla transakcji łańcuchowych?

Na czym polega transakcja łańcuchowa?
Z transakcją łańcuchową mamy do czynienia wtedy, gdy ten sam towar jest kolejno sprzedawany w ramach kilku dostaw, lecz fizyczna wysyłka lub transport odbywa się bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy. Każda dostawa w tym łańcuchu analizowana jest osobno, a tylko jedna z nich uznawana jest za dostawę ruchomą (związaną z transportem), natomiast pozostałe mają charakter dostaw nieruchomych (niepowiązanych bezpośrednio z transportem).

Procedura uproszczona (WTT)
W niektórych przypadkach w rozliczeniach łańcuchowych stosuje się uproszczenie przewidziane dla wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych (WTT), opisane w art. 135–138 ustawy o VAT. Dotyczy to jednak sytuacji, w której występują wyłącznie trzej podatnicy VAT zarejestrowani w trzech różnych krajach UE, a towar jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub drugiego uczestnika (ale nie ostatniego). W rozpatrywanym przykładzie transport organizuje co prawda firma łotewska (ostatni nabywca), co wyklucza zastosowanie uproszczenia WTT.

Miejsce opodatkowania dostaw w transakcji łańcuchowej
Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem opodatkowania przy dostawie ruchomej jest miejsce, w którym rozpoczyna się wysyłka lub transport towarów. Jedynie jedna z dostaw w ramach łańcucha może być uznana za ruchomą (art. 22 ust. 2 ustawy o VAT).

• Jeśli wysyłkę lub transport organizuje pierwszy dostawca, przypisuje się je jego dostawie (art. 22 ust. 2e ustawy o VAT).
• Jeśli wysyłkę organizuje ostatni nabywca, transport przypisuje się dostawie do tego nabywcy.

Z kolei dostawy nieruchome (te, w których nie przypisano transportu) opodatkowuje się zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o VAT:

1. dostawa poprzedzająca transport – uznawana jest za dokonaną w miejscu rozpoczęcia transportu,
2. dostawa następująca po transporcie – uznawana jest za dokonaną w miejscu, w którym transport się kończy.

Przykład
Polski podatnik VAT nabywa towar od hiszpańskiej firmy, a następnie odsprzedaje go przedsiębiorstwu z Łotwy. Towar jest przewożony bezpośrednio z Hiszpanii do Łotwy, a transportem zajmuje się firma łotewska (ostatni nabywca).

• Dostawa pomiędzy firmą z Hiszpanii a polskim podatnikiem traktowana jest jako dostawa nieruchoma, opodatkowana w Hiszpanii (sprzedaż krajowa dla dostawcy hiszpańskiego).
• Dostawa pomiędzy polskim przedsiębiorcą a firmą łotewską ma charakter ruchomy, a jej miejsce opodatkowania znajduje się w Hiszpanii. W związku z tym polska firma może być zobowiązana do zarejestrowania się dla celów VAT w Hiszpanii i rozliczenia tam wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT).
• Następnie firma z Łotwy rozlicza wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT) u siebie, na terenie Łotwy.

Z uwagi na fakt, że w tym przypadku towar przewozi ostatni nabywca (łotewski), uproszczenie przewidziane dla wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych (art. 135–138 ustawy o VAT) nie może zostać zastosowane.